Создан резерв по сомнительным долгам проводка

Проводки по созданию резерва по сомнительным долгам в бухгалтерском учете

В кризисных условиях любое предприятие может столкнуться с тем, что покупатели (дебиторы) не могут оплатить свои долги. В таком случае на балансе предприятия формируется сомнительная задолженность и создается резерв. Как отразить в бухгалтерском учете создание и списание резерва по сомнительным долгам, какие при этом формируются проводки — рассмотрим далее.

Создание резерва по сомнительным долгам

Сомнительным долгом в бухгалтерском учете называют задолженность, не погашенную в соответствующие договору сроки и не обеспеченную гарантиями, вроде залога, поручительства и др. Резервы по этим долгам учитываются на пассивном счете 63 «Резервы по сомнительным долгам».

В бух.учете не существует точных правил для определения суммы резерва по сомнительной «дебиторке». Основанием для создания резерва может послужить инвентаризация дебиторской задолженности на отчетную дату. Резервы создаются в разрезе контрагентов-должников с учетом суммы их долга.

Организация может не создавать резервы только тогда, когда есть уверенность, что контрагент погасит свою задолженность. Резервы являются оценочным значением и отражаются в доходах или расходах организации.

В бухгалтерском учете создание резервов возможно только для долгов по счетам 62 и 76 в части расчетов по товарам и услугам. На задолженность по авансам выданным резервы не начисляются.

Порядок создания резерва каждая организация разрабатывает сама и закрепляет в своей учетной политике. В бухгалтерской практике существуют 3 способа вычисления суммы резерва:

• Статистический;
• Интервальный;
• Экспертный.

В статистическом способе берутся показатели безнадежных долгов предприятия за несколько лет и вычисляется их доля в общей сумме «дебиторки». Формула вычисления резерва:

Получите 267 видеоуроков по 1С бесплатно:

При использовании интервального способа начисления по резерву производятся ежемесячно или ежеквартально в процентном отношении к сумме долга.

При экспертном способе определения суммы резерва в учетной политике компании закрепляются точные критерии определения финансового состояния должника и его кредитоспособности.

За основу для вычисления суммы резерва можно взять методику, используемую в налоговом учете:

• Если сомнительная задолженность возникла более 3 месяцев назад, то в начисление резерва ее сумма включается полностью.
• При задолженности сроком от 45 до 90 дней (календарных) — в размере 50 процентов долга.
• Наконец, если сомнительный долг имеет давность менее 45 дней, резерв на него не создается.

Для определения этих сроков необходимо провести инвентаризацию дебиторской задолженности на дату создания резерва.

Если у одного и того же контрагента имеется как дебиторская, так и кредиторская задолженность, организация может начислить резерв на сумму превышения «дебиторки» над «кредиторкой», если это превышение есть.

Резерв по сомнительным долгам — проводки

ООО «Сигма» получило сведения о том, что дебиторская задолженность ООО «Чайка» сроком свыше 90 дней не будет погашена, так как предприятие в процессе ликвидации. Общая величина «дебиторки» «Чайки» составила 215 300 руб.

Бухгалтер «Сигмы» учитывает создание резерва по сомнительным долгам проводкой:

Дт	Кт	Описание операции	Сумма, руб	Документ
91.2	63	Отражение начисления резерва	215 300	Бухгалтерская справка

Списание резерва

При погашении задолженности контрагента бухгалтер делает проводки:

Дт	Кт	Описание операции	Сумма, руб.	Документ
51	62(76)	Отражение оплаты задолженности	215 300	Платежное поручение
63	91.1	Отражено списание резерва	215 300	Бухгалтерская справка

Если контрагент не смог оплатить задолженность, резерв тоже списывается:

Дт	Кт	Описание операции	Сумма, руб.	Документ
63	91.1	Отражено списание резерва	215 300	Бухгалтерская справка

Отражение резерва в годовой отчетности

Нередко бывает, что резерв не израсходован до конца года. В этом случае суммы резерва приплюсовываются к финансовым результатам года.

Остаток по счету 63 в Форме 1 не отражается. Его сумма вычитается из суммы дебиторской задолженности.

Организация имеет право не создавать резерв в налоговом учете. В этом случае в бух.учете возникает постоянная налогооблагаемая разница на сумму созданного резерва. Тогда отражается постоянное налоговое обязательство:

Дт	Кт	Описание операции	Сумма, руб.	Документ
99	68	Отражение ПНО (215 300 *20 %)	43 060	Бухгалтерская справка

Добавить комментарий Отменить ответ

Для отправки комментария вам необходимо авторизоваться.

Этот сайт использует Akismet для борьбы со спамом. Узнайте как обрабатываются ваши данные комментариев.

Резерв по сомнительным долгам

В практике предпринимательства приходится бывать и в роли кредитора, и в роли заёмщика. В первом случае случаются ситуации, когда партнеры по той или иной причине не погашают задолженность вовремя либо вообще не выполняют свои финансовые обязательства. Однако, такие ситуации с финансами все равно должны достоверно отражаться в бухгалтерском и финансовом учете организации. Для этой цели и создается специальный резерв.

Рассмотрим принципы формирования такого типа резерва, способы его учета, бухгалтерские проводки, сопровождающие этот процесс, а также нюансы списания.

Сомнительные долги и резервы по ним

Для достоверного финансового отражения дебиторской задолженности организации в бухгалтерских документах создается так называемый резерв по сомнительным долгам.
Чтобы дать определение этому понятию, сначала нужно разобраться, что такое сомнительная задолженность.

Сомнительной признается дебиторская задолженность перед фирмой, которая вряд ли будет погашена в полном объеме, о чем говорят такие факторы:

• нарушение партнером сроков внесения денег по задолженности;
• получение данных о серьезных финансовых затруднениях у партнера-должника;
• отсутствие каких-либо дополнительных гарантий (залога, задатка, поручительства, банковской гарантии, удержания какого-либо имущества контрагента и пр.)

К СВЕДЕНИЮ! Сомнительной может стать задолженность, отраженная по дебету любых бухгалтерских счетов, в том числе и 60, 62, 72, а также выданная как заем по субсчету 58-3.

Выявляется сомнительная задолженность по итогам инвентаризации расчетных счетов:

• по займам;
• по реализованным товарам и/или услугам;
• по оплате за выполненные работы;
• в некоторых случаях – за выданный поставщикам аванс.

Чтобы корректно отразить такой тип задолженности в балансе, создается особый тип резерва, который призван служить оценочным значением для бухучета. Это значит, что сумму задолженности в балансе нужно отражать, вычитая из нее средства, отнесенные в резерв. В содержании расходов или доходов необходимо обязательно отображать:

• создание такого резерва;
• его возрастание;
• уменьшение средств.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Созданный по сомнительным долгам резерв входит в состав расходов, на которые вычитаются при налогообложении, поэтому организациям финансово выгодно с точки зрения налогового учета формировать и учитывать резерв.

Законодательные документы

Государственное регулирование вопросов, связанных с резервом по сомнительным долгам, регулируется следующими законодательными актами:

• Налоговый Кодекс РФ (ч.2) от 05 августа 2000 года № 117-ФЗ, в редакции, вступившей в силу с 01 марта 2015 года;
• Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденное Приказом Министерства финансов РФ от 29 июля 1998 года № 34н;
• Положение по бухгалтерскому учету ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», утвержденное Приказом Минфина РФ от 06 июля 1999 года № 43н;
• Приказ Минфина от 13 июня 1995 года № 49 (в редакции 08 ноября 2010 года) «Об утверждении Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств»;
• Положение по бухгалтерскому учету 21/2008 «Изменения оценочных значений», утвержденное приказом Минфина Российской Федерации от 06 октября 2008 года № 106н.

Как создать резерв по сомнительным задолженностям

Особенности создания и распоряжения резерва по сомнительным долгам законодательно однозначно не регламентированы. Организации должны самостоятельно разработать соответствующие положения и закрепить их во внутренних нормативных актах. При этом нужно учитывать общепринятые особенности регламентации финансовых резервов фирмы.

1. Основание создания – для этого типа резерва им послужат результаты проведенной в последний отчетный день инвентаризации дебиторских задолженностей.
2. Размер резервных отчислений – для каждого неплательщика определяется по отдельности (аналитический учет сомнительных долгов). При этом учитывается состоятельность каждого партнера (реальные финансовые перспективы и возможности в полной или частичной отдаче долга).
3. Способ создания резерва может выбираться организацией самостоятельно исходя из специфики деятельности и нюансов самой задолженности. Выделяют три возможных способа создания резервного фонда по сомнительным долгам:
   • интервальный – величина резервных отчислений рассчитывается каждый расчетный период (месяц, квартал) путем вычисления процента от суммы задолженности, который может меняться в зависимости от степени просрочки выплаты;
   • экспертный – оценивается величина долга, которая не будет выплачена в положенный срок, отдельно по каждому должнику, это и будет суммой резервных отчислений;
   • статистический – учитываются данные по безнадежным долгам сразу за несколько отчетных периодов по разным видам задолженностей.

ВАЖНАЯ ИНФОРМАЦИЯ! Выбранный способ и особенности расчета организация должна зафиксировать в своей учетной политике. Для каждого вида нужно прописать соответствующие условия. Например, для интервального метода должен быть указан период учета и процент отчислений (не обязательно совпадающий с применяемым в налоговом учете); для экспертного – критерии состоятельности должника и т.п.

Учет резерва – бухгалтерский или налоговый?

Особенности создания резерва по сомнительным долгам в бухгалтерском и налоговом учете значительно отличаются, поскольку у этих типов учета различные цели. Сравним правила, характерные для бухгалтерского и налогового учета относительно резерва.

1. Обязательность создания. В бухгалтерии такой резерв обязателен, поскольку этого требует абз. 1 п. 7 Положения о бухучете. Если организация применяет для налогового учета метод начисления, то бухгалтер сам решает, создавать ли для налогового учета такой резерв или нет (это право отражено в п. 3 ст. 266 НК РФ).
2. Характеристика отчислений. Бухгалтерский учет определяет резервные отчисления как «прочие расходы», а для налогового учета их надо учитывать среди внереализационных расходов.
3. Трактовка сомнительности долга. Для бухгалтерского учета к компенсации резервом подходит любая не погашенная в срок или полностью задолженность, а для налогового таковой может быть признана только просрочка по оплате товаров, услуг, работ.
4. Определение размера отчислений. Для бухучета приоритет установления размера остается за бухгалтером (с принятием во внимание особенностей долга), а при налоговом учете размеры четко определены НК РФ.
5. Общий размер резервного фонда. В бухучете он не ограничен, а в налоговом учете не может быть больше одной десятой от выручки.

Условия формирования резерва

Распоряжениями, приказами и письмами министерства финансов РФ определен ряд условий, необходимых для соблюдения при создании резервного фонда по сомнительным задолженностям.

1. Данный фонд может быть создан в результате расчетов с юридическими и физическими лицами – покупателями за приобретенные товары, услуги или оплаченную работу. Авансы, перечисленные поставщикам, не включаются в резервные суммы.
2. После создания резерва руководство и/или бухгалтерия организации должны постоянно мониторить динамику задолженностей, так как их состояние может измениться, а резервный фонд должен отражать действительное положение вещей (аналитический подход).
3. В бухучете задолженность может быть признана безнадежной по регламенту ст. 266 НК РФ (как для налогового учета). В остальном лимита на сроки и размеры резервного фонда по задолженностям нет.
4. Если встал вопрос о том, какой порядок учета для резервных активов применить, бухгалтерский или налоговый, следует руководствоваться следующими факторами:
   • если разночтения касаются временной разницы соотнесения сроков задолженности (для бухучета это полное непогашение в течение 45 дней после истечения временных ограничений), то разница приведет к отложениям налоговых активов, то есть вычитаемых временных промежутков по тем или иным количествам средств (п. п. 8, 11, 14 ПБУ 18/02, утв. Приказом Минфина РФ от 19.11.2002 г. № 114н);
   • если сумма отчислений в резервный фонд по бухучету превышает установленный налоговым учетом 10 % барьер, то фирма будет оперировать постоянными финансовыми разницами (п. п. 4, 7 ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина РФ от 19.11.2002 г. № 114н).

Отражение резерва по сомнительным долгам в бухгалтерском учете

Поскольку отчисления в этот резерв являются динамикой оценочного значения, их нужно отражать на балансе с определенной периодичностью. Они входят в состав расходов периода, в котором наблюдались изменения в движении активов в данном резерве. Поэтому данные о состоянии резерва должны содержаться в каждом бухгалтерском отчете (ст. 15 ФЗ от 6 декабря 2011 года № 402).

Проводим по бухгалтерии

Отражение резервов по сомнительным долгам должно происходить по дебету 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту 63 «Резервы по сомнительным долгам».

Проводим безнадёжную задолженность

Если задолженность, которая ранее числилась как сомнительная, признана безнадежной, ее резерв спишут по дебету 63 «Резервы по сомнительным долгам», который корреспондирует со счетом 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» или 76 «расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Если сумма безнадежной задолженности больше, чем резерв по ней, ее придется списать по дебету 91 «Прочие расходы и доходы». Если списали задолженность, по которой истекли сроки исковой давности, ее в течение 5 лет нужно сохранять на забалансовом счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных кредиторов», на случай возвращения состоятельности должника и появления возможности ее погашения.

Проводим частичную оплату

Если в счет сомнительной задолженности с образованным резервом получена оплата от должника, хотя бы частично, это влияет на динамику средств в резерве в положительную сторону, что нужно отразить как восстановление по дебету 63 «Резервы по сомнительным долгам», корреспонденция со счетом 91 «Прочие доходы и расходы».

Проводим неиспользованный резерв

Если резерв не удалось использовать до конца учетного года, который следует после того, в котором был создан резерв, то эта сумма на балансе должна быть присоединена к финансовым результатам по итогам этого года по дебету 63 «Резервы по сомнительным долгам», кредиту 91 «Прочие доходы и расходы».

Проводим как налоговые обязательства

Если ведется только обязательный бухгалтерский учет резервов, а налоговый не осуществляется, то постоянные налогооблагаемые различия нужно признавать как налоговые обязательства, отражая их по дебету 99 «Прибыли и убытки» и кредиту 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Примеры

ПРИМЕР 1. В организации по итогам квартальной инвентаризации выявлена сомнительная задолженность в сумме 12 тыс. руб. по расчетам за реализованные товары. По данной задолженности был сформирован резерв в размере 100%. На дату создания резерва в бухучете будет содержаться следующая проводка:

• дебет 91-2, кредит 63 – 12 000 руб. – создан резерв по сомнительному долгу.

Спустя время фирма-должник погасила часть данной дебиторской задолженности в размере 7 тыс. руб. Проводка на дату внесения средств будет следующей:

• дебет 63, кредит 91-1 – 7 000 руб. – восстановлен резерв в части погашенной дебиторской задолженности.

ПРИМЕР 2. В организации была ранее признана сомнительной задолженность в размере 10 000 руб. По ней был создан резерв в размере 7 тыс. руб., который потом был пополнен до 100% суммы долга. После истечения сроков исковой давности данная задолженность была признана безнадежной и списана в убыток. Рассмотрим проводки (каждая на свою дату проведения той или иной операции):

• дебет 91-2, кредит 63 – 7 000 руб. – создан резерв по сомнительному долгу;
• дебет 91-2, кредит 63 – 3 000 руб. – доначислен резерв по сомнительному долгу;
• дебет 63, кредит 76 – 10 000 руб. – безнадежная задолженность списана за счет резерва.

Отражаем в балансе

Для отражения сомнительных долгов в балансовом учете предназначена строка 1230. В ней отражается сумма долгов за вычетом созданного по ним резерва.

Создание или доначисления в резерв проходят по строке 2350 финансового отчета («Прочие расходы»).

Отдельно остаток на счете 63 «Резервы по сомнительным долгам» в балансе не отображается, просто соответственно уменьшается общая величина дебиторской задолженности.

Право налогового учета резервов по сомнительным долгам

В налоговом учете отражать сомнительные задолженности и резерв по ним не обязательно. Но если бухгалтерия сочтет нужным это делать, это право обеспечивается и регламентируется ст. 266 НК РФ.

При налогообложении определение сомнительной и безнадежной задолженности ничем не отличается от бухгалтерских целей. Подробную разницу мы рассматривали выше. Отличается сама процедура создания и изменения в резерве по таким задолженностям:

• если срок задолженности превышает 3 месяца, то сумма резерва будет полностью эквивалентна сумме долга;
• если время оплаты долга просрочено на период от 45 до 90 дней, в резерв можно внести только половину суммы;
• до 45-дневной просрочки долга вносить изменения в резерв не разрешается.

По каждой сомнительной задолженности должен постоянно вестись аналитический учет для оперативной реакции в случае изменения финансовой ситуации должника.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! В налоговом учете резерв по сомнительным долгам правомерно применять исключительно на покрытие убытков по списанным безнадежным задолженностям.

Счет 63 — проводки по резервам сомнительных долгов

Сомнительная задолженность — это дебиторская задолженность организации не погашенная, или вероятнее всего не будет погашенная в установленный договором (или иными документами) срок, а также без обеспечения соответствующими гарантиями (залог, банковская гарантия, поручительство, задаток). Для учета таких операций в бухгалтерских проводках используется 63 счет.

Об этом свидетельствуют, в частности:

• нарушение должником срока оплаты;
• информация о финансовых трудностях должника.

Безнадежная задолженность — долг перед организацией, с истекшим сроком исковой давности, также невозможная к взысканию задолженность, признанная таковой на основании соответствующих нормативных документов или ликвидации организации. Такая задолженность как раз и учитывается на счете 63.

Очень часто организации приходится принимать меры по борьбе с последствиями дебиторской задолженности. Чтобы данные последствия оказались не столь существенными, предприятия могут обезопасить себя, создав резерв по сомнительным долгам. Благодаря этому организация сможет вести равномерный учет затрат на несвоевременную «дебиторку».

Стоит отметить, что единая методика формирования резерва по таким долгам отсутствует. Она разрабатывается организацией самостоятельно и фиксируется в ее учетной политике.

Разберем основные проводки на бухгалтерском счете 63 по отражению сомнительного долга на примерах.

Проводки по в бухгалтерском учете

10.08.2014 Фирма «А» произвела отгрузку товаров покупателю — Фирме «Б» на сумму 118 000 руб. Срок оплаты по договору — 15 суток с момента отгрузки. Однако покупателем не был осуществлен платеж за отгруженный товар в установленный срок. Учетной политикой Фирмы «А» определено, что резерв по сомнительным долгам формируется ежемесячно, отдельно по каждому долгу. По состоянию на 31.08.2014 фирма «А» признала просроченную задолженность «Б» сомнительной, в связи с чем было принято решение о включении в резерв всей суммы.

Операция отражается следующей бухгалтерской проводкой по счету 63:

Корректировка резерва на 63 счете в течение года

1. Предположим, что Фирма «Б» 15.10.2014 перечислила 50 000 руб. в погашение задолженности. Тогда величина созданного резерва будет уменьшена:

Дата	Дт	Кт	Сумма	Содержание операции	Документ
30.06.2015	63/ Фирма «Б»	62/ Фирма «Б»	68 000,00	Списана безнадежная дебиторская задолженность за счет резерва	Выписка из ЕГРЮЛ

Осуществление переноса резерва на следующий год

Согласно п. 70 «Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ № 34н» (далее — Положение), в случае, если величина резерва не будет полностью израсходована до конца года, следующего за годом его создания, то остаток резерва будет включен в финансовый результат отчетного года.»Осуществление переноса резерва на следующий год».

Касательно рассмотренного нами примера это значит, что в случае признания задолженности сомнительной на конец 2015 года, остаток неиспользованного резерва подлежит отнесению на прочие доходы (91-1). Вместе с тем, учитывая требования вышеуказанного Положения, при формировании резерва на конец 2015 года, сумма задолженности подлежит повторному учету.

Ввиду того, что требования Положения весьма неоднозначны, целесообразно будет не осуществлять списание всей суммы неиспользованного резерва с последующим ее восстановлением, а только корректировать резерв на конец года. Данная процедура поможет исключить дополнительные записи по «счету 91», а также не завышать по нему обороты, которые отражаются и в отчетности.

Резерв по сомнительным долгам — бухгалтерские проводки

Резерв по сомнительным долгам — проводки, отражающие операции с ним, мы приведем в настоящей статье – подлежит созданию в бухучете в определенных ситуациях. Рассмотрим, что отличает этот резерв и как характеристики резерва влияют на бухгалтерские проводки по нему.

Резерв по сомнительным долгам — что это?

Определение долга, признаваемого сомнительным в целях бухгалтерского учета, содержит п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, введенного приказом Минфина РФ от 29.07.1998 № 34н (далее — положение о бухучете и бухотчетности). К сомнительной относят имеющуюся перед юрлицом задолженность ее контрагента, не обеспеченную гарантиями и не оплаченную или имеющую высокую степень вероятности непогашения в срок, указанный в договоре. То есть речь идет о долгах дебиторов или части этих долгов, в отношении которых присутствуют серьезные сомнения в их получении.

Создание резерва по такой задолженности позволяет показать в бухучете и в бухотчетности реальные суммы долгов, ожидаемых к получению. Для чего это нужно? Во-первых, выполняется требование п. 1 ст. 13 закона РФ «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 № 402-ФЗ о достоверности бухгалтерских учетных данных, попадающих в отчетность и, соответственно, делающих эту отчетность достоверной. Во-вторых, экономический анализ, выполняемый с использованием цифр бухбаланса, в котором данные о величине дебиторской задолженности играют немаловажную роль, начинает осуществляться с учетом реальной информации по долгам, ожидаемым к получению. А экономический анализ, проведенный на конкретную отчетную дату и на ряд этих дат, — это процесс, итоговый результат которого интересен не только проверяющим органам или контрагентам, желающим убедиться в финансовой состоятельности анализируемого лица, но и самой организации, имеющей сомнительный долг.

Определение сомнительного долга в бухучете и ряд правил создания резерва по нему отличаются от характеристики аналогичного долга и порядка формирования резерва, создаваемого в налоговом учете (ст. 266 НК РФ). Резерв для целей налогового учета не является обязательным, в то время как в бухучете создавать его при определенных условиях необходимо независимо от желания юрлица. В то же время правила работы с резервом в налоговом учете регламентированы во всех аспектах, а бухучет допускает разработку части этих правил на усмотрение организации. Поэтому между резервами, формируемыми в налоговом и бухгалтерском учете, практически всегда существует разница как в моментах признания сомнительного долга, так и в определении размера резерва по нему, даже если совпадает вид задолженности. Это обстоятельство обусловливает наличие временных разниц, относящихся к резерву. Причем они возникают как в случае создания резерва в налоговом учете, так и при его отсутствии в этом учете.

О том, какие действия приведут к уменьшению временных разниц, читайте в статье «Резервы по сомнительным долгам в бухгалтерском учете».

Когда и кем должен быть создан резерв

П. 70 положения о бухучете и бухотчетности, в котором помимо определения сомнительного долга отражены и основные правила работы с ним, не делает каких-либо исключений из круга юрлиц, обязанных создавать резерв по долгам, признанным сомнительными. Таким образом, принцип обязательности создания резерва закреплен за всеми без исключения организациями.

В каких ситуациях надо создавать резерв? Когда задолженность, отвечающая критериям сомнительной, выявлена. При этом вид такой задолженности положение о бухучете и бухотчетности никак не ограничивает, т. е. это может быть любой дебиторский долг, от задолженности подотчетного лица до долгов покупателей.

А вот правил, которым нужно следовать в выявлении сомнительных долгов, положение о бухучете и бухотчетности не устанавливает. И организации самой придется определить, отразив установленный порядок в своей учетной политике, следующие моменты:

• периодичность проведения инвентаризации долгов;
• признаки, по которым долг следует считать сомнительным;
• критерии неплатежеспособности дебитора;
• принципы оценки вероятности погашения долга в полной сумме или частично;
• факторы, влияющие на размер создаваемого резерва.

О нестандартных ситуациях, которые могут возникнуть при создании резерва, читайте в материале «Ст. 266 НК РФ (2015): вопросы и ответы».

Начисление суммы резерва

Еще одним моментом, который следует закрепить в учетной политике, является алгоритм определения величины резерва. Размер резерва в бухучете, в отличие от резерва, создаваемого в налоговом учете, не регламентирован. Поэтому организация должна самостоятельно разработать не только перечень тех факторов, от которых будет зависеть его размер (финансовое состояние должника, вероятность погашения им всего долга или его части), но и формулу расчета конкретной величины создаваемого резерва.

Размер резерва в зависимости от оценки вероятности оплаты задолженности может не совпадать с общей суммой долга.

Основные правила бухучета резерва

Для учета резерва по сомнительным долгам Планом счетов бухучета (приказ Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н) предусмотрен счет 63. Аналитика на нем должна вестись раздельно по каждому долгу (п. 70 положения о бухучете и бухотчетности). Учет резерва на отдельном счете обусловлен требованием п. 6.7 ПБУ 9/99 (приказ Минфина России от 06.05.1999 № 32н) об отражении в бухучете выручки от продаж в полном ее объеме вне зависимости от факта создания резерва по ней.

Поскольку резерв сомнительных долгов относится к величинам оценочного значения (п. 3 ПБУ 21/2008, утвержденного приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н), при изменении факторов, влияющих на его размер, осуществляется изменение суммы резерва (п. 2 ПБУ 21/2008). Причем это изменение может влиять как на данные текущего периода, так и на данные будущих периодов (п. 4 ПБУ 21/2008).

Существовать неиспользованная часть резерва может не дольше чем до окончания года, следующего за годом его создания (п. 70 положения о бухучете и бухотчетности), что не мешает по этой же задолженности создать новый резерв.

Операции создания, изменения, списания (восстановления) резерва учитываются через прочие доходы (расходы), т. е. в корреспонденции счета 63 со счетом 91. На это есть указание в следующих документах:

• в положении о бухучете и бухотчетности (п. 70);
• ПБУ 10/99, утвержденном приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н (п. 11);
• ПБУ 21/2008 (п. 4).

А вот использование резерва для той цели, ради которой он создавался (списание безнадежного долга), создаст проводку по корреспонденции счета 63 со счетом учета списываемой безнадежной задолженности (п. 77 положения о бухучете и бухотчетности).

Для резерва, образуемого по долгу, выраженному в иностранной валюте, придется на даты проведения операций с эти долгом и на даты составления отчетности делать пересчет не только долга, но и резерва по нему по курсу валюты, установленному на соответствующий день (п. 7 ПБУ 3/2006, утвержденного приказом Минфина России от 27.11.2006 № 154н).

Резерв начислен и изменен: проводки

Проводка по созданию резерва по сомнительным долгам будет одной и той же вне зависимости от того, на каком счете учитывается задолженность, признанная сомнительной. В ней сумма резерва, начисленная по соответствующему долгу на счете 63, будет корреспондировать со счетом 91:

Изменение суммы резерва при изменении факторов, влияющих на его размер, может приводить как к увеличению, так и к уменьшению резерва. Проводки и в том, и в другом случае могут быть 2 видов:

1. В корреспонденции со счетом 91:

• Дт 91 Кт 63 — при увеличении резерва;
• Дт 63 Кт 91 — при уменьшении резерва.

1. В корреспонденции со счетом 97:

• Дт 97 Кт 63 — если увеличение резерва влияет на данные будущих периодов;
• Дт 63 Кт 97 — если уменьшение резерва отразилось и на данных, ранее учтенных по этому резерву в расходах будущих периодов.

Списание отраженных на счете 97 данных по резерву произойдет в том периоде, к которому относится изменение суммы резерва, учтенное при этом изменении как расходы будущих периодов (п. 4 ПБУ 21/2008):

Восстановление и использование резерва: проводки

Восстановление (списание) сумм резерва происходит в 2 случаях:

• при оплате долга или его части — на соответствующую сумму уменьшается и резерв;
• при списании неиспользованного резерва (или его остатка) по окончании предельного срока, установленного для его существования.

Проводка в обоих случаях будет одинакова:

К ней может добавиться сумма, учтенная на счете 97, если часть резерва формировалась за счет расходов будущих периодов, оказавшихся несписанными к моменту восстановления (списания) резерва:

Наличие резерва обязывает списывать за его счет ту сомнительную задолженность, которая признана безнадежной (п. 77 положения о бухучете и бухотчетности). При использовании резерва по сомнительным долгам проводки будут иметь одинаковый вид, различаясь лишь номером счета, с которого списывается учитывавшаяся на нем безнадежная задолженность:

Дт 63 Кт 62 (76, 73, 71).

Сумма списания, превышающая величину имеющегося в учете резерва, относится на прочие доходы:

Дт 91 Кт 62 (76, 73, 71).

Списанную безнадежную задолженность в течение 5 лет учитывают за балансом на случай возможной оплаты:

О действиях, которые потребуется совершить для обоснования списания безнадежной задолженности, читайте в статье «Порядок списания дебиторской задолженности».

Резерв в бухотчетности

Отдельной строкой резерв в бухотчетности не показывается. На его сумму уменьшают величину дебиторской задолженности, отражаемую по соответствующей строке в бухбалансе (п. 35 ПБУ 4/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.07.1999 № 43н).

Если в отчетном периоде величина резерва менялась, то в пояснениях к отчетности нужно будет раскрывать причины этого изменения и его влияние на отчетные данные текущего или будущих периодов (п. 6 ПБУ 21/2008). В отношении резервов, сформированных по операциям со связанными сторонами, организации, не имеющие права на составление упрощенной отчетности, обязаны давать в пояснениях информацию о таких резервах (п. 3 и п. 10 ПБУ 11/2008).

Итоги

Резерв сомнительных долгов, являющийся объектом бухгалтерского учета, в полной мере подчиняется правилам этого учета. Поэтому бухгалтерские проводки по операциям с этим резервом формируются в соответствии с указаниями, содержащимися в ПБУ.

Резерв по сомнительным долгам. Бухгалтерский учет. Примеры и советы

Понятие сомнительной дебиторской задолженности

Об этом свидетельствуют, в частности:

• либо нарушение должником срока оплаты;
• либо информация о финансовых проблемах должника.

Сомнительным долгом может быть признана любая дебиторская задолженность, в том числе отраженная по дебету счетов 60, 62, 76.

После того, как сомнительная задолженность признана нереальной для взыскания, в том числе в связи с истечением срока исковой давности, она подлежит списанию.

Резерв по сомнительным долгам

Резерв по сомнительным долгам создается для того, чтобы в бухгалтерской отчетности организации данные о ее дебиторской задолженности были достоверны. Поэтому при наличии сомнительного долга надо создать резерв, даже если организация является субъектом малого предпринимательства (п. 70 Положения по бухучету N 34н).

Начисление или уменьшение (восстановление) резерва по сомнительным долгам оформляется бухгалтерской справкой-расчетом. Для расчета резерва по сомнительным долгам сумма долга берется с НДС.

Порядок создания и использования резерва по сомнительным долгам определяется организацией самостоятельно и закрепляется в учетной политике (п. 7 ПБУ 1/2008).

Учетная политика

Поэтому при намерении создавать резерв, об этом следует указать в налоговой учетной политике (Письмо УФНС России по г. Москве от 20.06.2011 N 16-15/[email protected]).

Если организация не собирается создавать резерв, то в учетной политике об этом можно не писать.

В бухгалтерском учете при наличии сомнительного долга организация обязана создать резерв (п. 70 Положения по бухучету N 34н).

Поэтому в бухгалтерской учетной политике нужно закрепить (п. 7 ПБУ 1/2008):

• критерии признания долга сомнительным;
• способ создания резерва.

Это можно сделать или при утверждении учетной политики, или как только появится первый сомнительный долг.

В последнем случае в учетную политику нужно будет внести дополнения.

Бухгалтерский учет создания и использования Резерва по сомнительным долгам

В бухгалтерском учете начисление и использование резерва по сомнительным долгам отражается следующими проводками:

Проводка

Операция

Дебет 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы» — Кредит 63 «Резервы по сомнительным долгам»

Создан (доначислен) резерв по сомнительным долгам

Дебет 63 «Резервы по сомнительным долгам» — Кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» (60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»)

Безнадежный долг списан за счет резерва когда задолженность признана нереальной для взыскания (по истечению срока исковой давности либо по другим причинам (из-за ликвидации должника, его банкротства)

Дебет 63 «Резервы по сомнительным долгам» — Кредит 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы»

При этом если данная задолженность сохраняет статус сомнительной, то по ней вновь должен быть начислен резерв.

Резерв по сомнительным долгам и бухгалтерская отчетность

Таким образом, в бухгалтерском учете одновременно отражаются:

• и сомнительные долги в полной сумме;
• и сумма созданного резерва.

В балансе в результате создания резерва:

• дебиторская задолженность уменьшается либо на всю сумму сомнительного долга, либо на ее часть;
• на ту же величину уменьшается нераспределенная прибыль.

Списание долгов за счет резерва на показатели бухгалтерской отчетности не влияет.

Алгоритм расчета и использования резерва по сомнительным долгам в бухгалтерском учете

Интервальный способ.

Размер отчислений в резерв рассчитывается ежеквартально (ежемесячно) в процентах от суммы долга в зависимости от длительности просрочки, например, как в налоговом учете.

Так согласно п.4 ст. 266 НК РФ сумма резерва по сомнительным долгам начисляется в зависимости от сроков нарушения должником своих обязательств по окончании соответствующего периода (квартала или года) по результатам инвентаризации задолженности.

Согласно этой норме суммы дебиторской задолженности включаются в расчет резерва следующим образом:

Если срок нарушения должником своих обязательств по окончанию квартала (полугодия, 9 месяцев, года) не превышает 45 дней, то резерв по данной задолженности не создается.

При просрочке от 46 дней до 90 дней включительно резервируется 50% суммы долга.

Если должник не платит более 90 дней, резерв увеличивается до полной суммы долга.

Экспертный способ.

Резерв создается по каждому сомнительному долгу в сумме, которая, по мнению организации, не будет погашена.

Если применяется интервальный или экспертный способ:

• при признании долга, под который создавался резерв, безнадежным он списывается за счет резерва. Если суммы резерва недостаточно, часть долга, не покрытая резервом, списывается в прочие расходы;
• при погашении долга, под который создавался резерв, сумма резерва восстанавливается, т.е. включается в прочие доходы.

Статистический способ.

Размер отчислений в резерв по сомнительным долгам определяется по данным Организации за несколько лет как доля безнадежных долгов в общей сумме дебиторской задолженности определенного вида.

Например, доля не оплаченных покупателями товаров в общей сумме задолженности покупателей.

На последнее число каждого квартала (месяца) определяется величина резерва по формуле:

Сумма резерва по сомнительным долгам определенного вида на последнее число квартала (месяца) = Сумма дебиторской задолженности этого вида на последнее число квартала (месяца) Х Доля безнадежных долгов в общей сумме дебиторской задолженности этого вида по данным организации.

Если полученная величина резерва больше величины резерва, созданного на последнее число предыдущего квартала (месяца), надо включить разницу между ними в прочие расходы (доначислить резерв). Если же меньше — включить разницу между ними в прочие доходы (восстановить резерв).

При статистическом способе:

• если безнадежным признается долг того вида, по которому создавался резерв, долг списывается за счет резерва. Если суммы резерва недостаточно, часть долга, не покрытая резервом, списывается в прочие расходы;
• если безнадежным признается долг того вида, по которому резерв не создавался, а также при погашении любой задолженности — величина резерва не корректируется.

Пример. Создание резерва по сомнительным долгам экспертным способом и его использование

Согласно учетной политике компании резервы сомнительных долгов создаются экспертным способом, на основании данных, полученных бухгалтерией от руководителя отдела продаж.

По состоянию на начало II квартала резервов сомнительных долгов нет. Данные о дебиторской задолженности компании приведены в таблице.

Покупатель

Сумма долга, руб.

Срок оплаты по

договору

Вероятность

оплаты долга, %

(данные отдела

продаж)

по состоянию на 30 июня

Организация А

Организация Б

Итого

по состоянию на 30 сентября

Организация А

Организация Б

Организация Г

Итого

по состоянию на 30 декабря

Организация А

Организация Б

Организация Г

Итого

Долг Организации Б списан как безнадежный на основании приказа руководителя компании.

При заданных условиях создание и использование резервов по сомнительным долгам происходит так.

30 июня компания создает резерв по сомнительному долгу по Организации Б в сумме 18 000 000 руб. (30 000 000 руб. x (100% — 40%)).

30 сентября компания увеличивает резерв по сомнительному долгу по Организации Б до 30 000 000 — на 12 000 000 руб. (30 000 000 руб. х 100% — 18 000 000 руб.), а также создает резерв по сомнительному долгу ООО «Гамма» в сумме 5 000 000 руб. (25 000 000 руб. x (100% — 80%)).

В IV квартале долг Организации Б списывается за счет резерва.

Резерв по сомнительному долгу Организации Г восстанавливается в связи с оплатой долга.

31 декабря резервы по сомнительным долгам не создаются.

В бухгалтерском учете проводки будут такими:

Проводка

Операция

Сумма, руб.

30 июня

Д 91 — К 63

Создан резерв по сомнительному долгу по Организации Б

30 сентября

Д 91 — К 63

Увеличен резерв по сомнительному долгу по Организации Б

Д 91 — К 63

Создан резерв по сомнительному долгу по Организации Г

в IV квартале

Д 63 — К 62

Долг Организации Б списан за счет резерва

Д 63 — К 91

Восстановлен резерв по оплаченному долгу

В бухгалтерском балансе данные о дебиторской задолженности будут отражены в следующих суммах:

— на 30 июня — 32 000 000 руб. (50 000 000 руб. — 18 000 000 руб.);

— на 30 сентября — 55 000 000 руб. (90 000 000 руб. — 30 000 000 руб. — 5 000 000 руб.);

— на 31 декабря — 25 000 000 руб.

Пример. Создание резерва по сомнительным долгам статистическим способом и его использование

По данным организации за предыдущие 3 года 2% от стоимости отгруженных товаров вообще не оплачиваются покупателями, в связи с чем организация создает резерв по сомнительным долгам по оплате товаров.

В учетной политике компании закреплено, что резерв создается статистическим способом.

По состоянию на 31 марта непогашенная задолженность за отгруженные товары составила 20 000 000 руб., остаток резерва — 400 000 руб. (20 000 000 руб. х 2%).

Данные о товарах, отгруженных во II — IV кварталах, о погашении задолженности и о долгах, признанных безнадежными, приведены в таблице.

Квартал

Отгружено

товаров,

руб.

Погашена

задолженность по

оплате товаров,

руб.

Долги по оплате товаров,

признанные безнадежными в

течение квартала, руб.

При заданных условиях создание и использование резерва будет происходить так.

По состоянию на 30 июня непогашенная дебиторская задолженность составит 30 000 000 руб. (20 000 000 + 25 000 000 руб. — 15 000 000 руб.), а сумма необходимого резерва — 600 000 руб. (30 000 000 руб. х 2%). Поэтому организация произведет отчисления в резерв в сумме 200 000 руб. (600 000 руб. — 400 000 руб.).

По состоянию на 30 сентября непогашенная дебиторская задолженность составит 25 000 000 руб. (30 000 000 + 20 000 000 руб. — 25 000 000 руб.), а сумма необходимого резерва — 500 000 руб. (25 000 000 руб. х 2%). Поэтому организация восстановит резерв в сумме 100 000 руб. (600 000 руб. — 500 000 руб.).

В IV квартале организации придется списать безнадежный долг в сумме 600 000 руб. Поскольку остаток резерва составляет только 500 000 руб., часть долга в сумме 500 000 руб. будет списана за счет резерва, оставшиеся 100 000 руб. — учтены в прочих расходах.

По состоянию на 31 декабря непогашенная дебиторская задолженность составит 24 400 000 руб. (25 000 000 руб. + 20 000 000 руб. — 20 000 000 руб. — 600 000 руб.), а сумма необходимого резерва — 488 000 руб. (24 400 000 руб. х 2%). Поскольку остатка резерва на отчетную дату нет, организация произведет отчисления в резерв в сумме 488 000 руб.

В бухгалтерском учете проводки будут такими:

Проводка

Операция

Сумма, руб.

30 июня

Д 91 — К 63

30 сентября

Д 63 — К 91

Восстановлен резерв по сомнительным долгам

в течение IV квартала

Д 63 — К 62

Безнадежный долг списан за счет резерва

Д 91 — К 62

31 декабря

Д 91 — К 63

В бухгалтерском балансе данные о дебиторской задолженности по оплате товаров будут отражены в следующих суммах:

— на 31 марта — 19 600 000 руб. (20 000 000 руб. — 400 000 руб.);

— на 30 июня — 29 400 000 руб. (30 000 000 руб. — 600 000 руб.);

— на 30 сентября — 24 500 000 руб. (25 000 000 руб. — 500 000 руб.);

— на 31 декабря — 23 912 000 руб. (24 400 000 руб. — 488 000 руб.).

Бухгалтерская справка

Бухгалтерскую справку оформляет бухгалтер организации.

Отметим, что обязательная для применения форма бухгалтерской справки нормативно не установлена.

Поэтому ее надо разработать самостоятельно и утвердить приказом руководителя организации в качестве приложения к бухгалтерской учетной политике (ч. 4 ст. 9 Закона N 402-ФЗ).

При этом форма справки должна содержать все реквизиты, обязательные для первичного документа (ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ).

Организация

Дата составления

БУХГАЛТЕРСКАЯ СПРАВКА-РАСЧЕТ