Оплата офиса это прямые расходы или косвенные

Косвенные расходы

Для целей налогообложения прибыли расходы распределяются на прямые и косвенные расходы.

Косвенные расходы — это затраты, связанные с производством и реализацией продукции (работ, услуг), которые нельзя напрямую отнести к изготовлению продукции (работ, услуг) и можно учесть в расходах в том периоде, когда они понесены.

Все затраты, которые не отнесены в учетной политике к прямым расходам и не являются внереализационными расходами, признаются косвенными расходами.

К косвенным расходам можно отнести, например, затраты на услуги связи, аренду офиса и т.д.

Самое главное отличие прямых расходов от косвенных расходов в том, что сумма косвенных расходов в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода, а прямых — к расходам текущего периода по мере реализации товаров, работ то есть с учетом остатков незавершенного производства.

Исключением являются случаи, когда деятельность организации связана с оказанием услуг. Данные налогоплательщики вправе относить сумму прямых расходов отчетного (налогового) периода в полном объеме на уменьшение доходов от производства и реализации данного отчетного (налогового) периода без распределения на остатки незавершенного производства.

Относить ли расходы к прямым или косвенным расходам компания определяет отдельно для каждого производственного цикла.

Если те или иные ресурсы согласно технологическим регламентам не включены в производственный цикл, не являются его неотъемлемой частью, то затраты на них можно учитывать в составе косвенных расходов.

Перечень косвенных расходов

Косвенные расходы — это расходы, которые нельзя прямо отнести на конкретные виды продукции (работ, услуг).

К косвенным расходам относятся:

расходы на отопление и освещение помещений;

расходы на страхование;

расходы на содержание общехозяйственного персонала;

амортизационные отчисления и расходы на ремонт основных средств управленческого и общехозяйственного назначения;

арендная плата за помещения общехозяйственного назначения;

расходы по оплате информационных, аудиторских, консультационных и т. п. услуг;

расходы, связанные со сбытом продукции:

другие аналогичные по назначению управленческие расходы.

Отражение косвенных расходов в декларации по налогу на прибыль

Все косвенные расходы за отчетный (налоговый) период отражаются по строке 040 Приложения N 2 к Листу 02 нарастающим итогом с начала года.

Некоторые виды косвенных расходов, включенных в строку 040, надо показать отдельно, а именно:

по строке 041 — сумму начисленных налогов и сборов (авансовых платежей по ним);

по строке 042 — сумму амортизационной премии по ОС, включенным в амортизационные группы 1, 2, 8, 9 и 10;

по строке 043 — сумму амортизационной премии по ОС, включенным в амортизационные группы с 3 по 7;

по строке 045 — сумму расходов на соцзащиту инвалидов;

по строке 047 — сумму расходов на приобретение земельных участков и прав на заключение договора аренды земли;

по строке 052 — сумму расходов на НИОКР.

В строке 046 Приложения N 2 к Листу 02 коммерческие организации ставят прочерк.

При этом сумма строк 041 — 047 и 052 не может быть больше показателя в строке 040 Приложения N 2 к Листу 02 декларации.

Пример. Отражение косвенных расходов в декларации по налогу на прибыль

Косвенные расходы торговой организации за I квартал текущего года составили 3 080 356 руб., из которых:

210 000 руб. — амортизационная премия по автомобилю, включенному в третью амортизационную группу;

500 000 руб. — амортизационная премия по расходам на реконструкцию здания склада, включенного в десятую амортизационную группу;

130 000 руб. — авансовый платеж по налогу на имущество;

37 000 руб. — авансовый платеж по транспортному налогу;

978 000 руб. — заработная плата персонала;

295 356 руб. — страховые взносы, начисленные на заработную плату;

400 000 руб. — арендная плата за офис;

300 000 руб. — коммунальные услуги (электроэнергия, водо-, теплоснабжение и т.д.);

28 000 руб. — расходы на канцтовары;

12 000 руб. — расходы на услуги связи.

Эти суммы будут отражены в декларации по налогу на прибыль следующим образом:

В декларации по налогу на прибыль за I квартал текущего года:

По строке 040 отражается сумма в размере 3 080 356 руб.

По строке 041 отражается сумма в размере 167 000 руб.

По строке 042 отражается сумма в размере 500 000 руб.

По строке 043 отражается сумма в размере 210 000 руб.

Транспортные расходы — это прямые или косвенные расходы?

Что такое прямые и косвенные расходы

Каждая компания в процессе своей деятельности несет затраты. Согласно ст. 318 НК РФ налогоплательщик для целей налогообложения должен указывать в учетной политике алгоритм разделения расходов на прямые и косвенные.

Прямые расходы включаются непосредственно в себестоимость, но признаются только по мере реализации продукта, товара или услуги. А косвенные траты можно учесть сразу же в полном объеме в расходах компании в периоде их осуществления (п. 2 ст. 318 НК РФ).

Распределять расходы по их типам должны все компании, но есть 2 исключения:

• организации, которым разрешено использовать в учете кассовый метод, не выделяют прямые и косвенные расходы, поскольку признают все расходы по мере их оплаты (п. 1 ст. 318, ст. 273 НК РФ);
• фирмы, работающие в сфере услуг, имеют право учитывать все затраты в периоде их осуществления (п. 2 ст. 318 НК РФ, письмо Минфина России от 15.06.2011 № 03-03-06/1/348).

О разнице между кассовым методом и методом начисления подробнее читайте в статье «Метод начисления и кассовый метод: основные отличия».

Ст. 318 НК РФ содержит перечень прямых расходов компании:

• материальные расходы;
• расходы на оплату труда и начисляемые выплаты во внебюджетные фонды;
• затраты на амортизацию ОС.

Этот перечень не является закрытым и носит рекомендательный характер. Это значит, что указанные выше прямые расходы налогоплательщик может учесть как косвенные либо включить в состав прямых затрат те, которые прямо не названы в ст. 318 НК РФ. Однако налоговики требуют доказывать обоснованность такого подхода (ст. 252, 319 НК РФ, письмо ФНС России от 24.02.2011 № КЕ-4-3/2952@). Учесть затраты на производство в качестве косвенных можно, только если компания докажет в учетной политике невозможность их отнесения к прямым, а также представит алгоритм распределения таких трат с учетом экономически обоснованных показателей.

От правильности отнесения затрат к прямым и косвенным зависит расчет налога на прибыль. Если компания спишет сразу много косвенных затрат, а налоговики с ней не согласятся, скорее всего, последует доначисление налога и штраф. Примером, когда компания включила в состав косвенных расходов амортизацию и отстояла свою позицию в суде, служит постановление ФАС Волго-Вятского округа от 04.02.2014 № А82-12003/2012. Однако есть и обратный пример: Арбитражный суд Московского округа в постановлении от 05.06.2017 № Ф05-7067/2017 по делу № А40-136716/2016 согласился с налоговым органом, который посчитал неправомерным отнесение в состав косвенных расходов общестроительных затрат, связанных с содержанием строительной площадки при строительстве малоэтажного индивидуального жилья и инфраструктуры поселка (определением Верховного суда РФ от 27.09.2017 № 305-КГ17-13063 отказано в передаче дела № А40-136716/2016 в судебную коллегию по экономическим спорам Верховного суда РФ для пересмотра в порядке кассационного производства).

Что такое прямые и косвенные расходы, мы выяснили. Теперь определим, какие транспортные расходы существуют и в каком случае они являются прямыми затратами компании, а в каком — косвенными.

Что относится к транспортным расходам

Транспортные расходы (ТР) компании на практике делятся на 3 группы:

• расходы на доставку приобретенного имущества (сырья, товаров, ОС);
• расходы на доставку покупателям товаров и продукции;
• расходы на обслуживание автопарка (содержание собственных ТС и обслуживание и оплату арендованных автомобилей).

Рассмотрим подробнее каждый тип транспортных расходов.

Расходы на доставку приобретенного имущества

Если торговая компания закупает товары у другой фирмы и вывозит их собственными силами либо платит за доставку транспортной компании или контрагенту, такие расходы будут носить характер прямых (абз. 3 ст. 320 НК РФ). На себестоимость товаров они списываются не в полной сумме, а распределяются между реализованными и нереализованными товарами по следующим формулам:

ТРНП = ОСТтов × средний процент ТР,

Средний процент ТР = (ТРост + ТРтек) / (Стек + ОСТтов) × 100%,

ТР к списанию в текущем периоде = ТРост + ТРтек – ТРНП,

где: ТР — транспортные расходы;

ТРНП — транспортные расходы по непроданным товарам;

ТРост — транспортные расходы на остаток товаров на начало месяца;

ТРтек — транспортные расходы в текущем месяце;

Стек — себестоимость товаров, проданных в текущем месяце;

ОСТтов — остаток непроданных товаров на конец месяца.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! В отличие от производственных компаний торговые организации не имеют права устанавливать свой перечень прямых и косвенных расходов (абз. 3. ст. 320 НК РФ).

При покупке ОС расходы на его доставку компания должна включить в состав фактических затрат на приобретение ОС (п. 8 ПБУ 6/01). Для целей налогообложения транспортные расходы будут учитываться аналогично порядку, принятому в бухучете, то есть будут включены в стоимость ОС, а затем списываться на расходы через амортизацию.

Какой документ является основанием для оприходования ОС и как его верно заполнить, читайте в статье «Унифицированная форма № ОС-1 — Акт о приеме-передаче ОС».

Производственная компания включает расходы на доставку сырья в стоимость МПЗ и учитывает их в составе материальных расходов (п. 2 ст. 254 НК РФ). Следовательно, в этом случае ТР будут прямыми затратами компании. Если стоимость доставки зафиксирована отдельной суммой, то, помимо документов на само сырье, поставщик передает покупателю ТТН и счет-фактуру на транспортные услуги.

Расходы на доставку продукции или товаров покупателю

Торговая компания учитывает расходы на доставку товаров покупателям на основании абз. 3 ст. 320 НК РФ. Такие траты являются косвенными. Иные транспортные расходы также следует считать косвенными (письмо Минфина России от 29.11.2011 № 03-03-06/1/783).

Производственная компания при доставке продукции покупателям учитывает расходы на это в качестве материальных расходов (подп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ). Поскольку они непосредственно не указаны в перечне прямых расходов, компания может принимать их в качестве косвенных (письмо Минфина России от 13.11.2010 № 03-03-05/251).

Для учета ТР при доставке имущества покупателю компания должна оформить товарную накладную (ТОРГ-12) и товарно-транспортную накладную (1-Т) (письмо Минфина России от 27.02.2012 № 03-03-06/1/105).

Расходы на содержание транспорта

В расходы на содержание транспорта компания включает траты на ГСМ, ремонт и покупку комплектующих для автомобилей, стоимость услуг страховой компании, парковку и штрафы ГИБДД.

Траты на бензин, дизельное или иное топливо для автомобиля относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (подп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ). Однако компания может учитывать их и как прямые расходы, опираясь на письмо Минфина России от 10.06.2011 № 03-03-06/4/67. Например, если на автомобиле доставляется продукция покупателям, траты на ГСМ в таком случае можно учесть в материальных расходах. А вот если ТС предназначено для перевозки топ-менеджеров фирмы, стоимость ГСМ является прочими расходами и косвенными тратами. Эти нюансы следует закрепить в учетной политике.

Обязательным документом, без которого нельзя списывать траты на ГСМ, является путевой лист. Подробнее о том, как его заполнять, читайте в статье «Какой порядок заполнения путевых листов (образец, бланк)?».

Покупку запчастей и ремонт ТС следует отнести к косвенным расходам и полностью списать в том отчетном периоде, в котором эти траты были понесены (п. 1 ст. 260 НК РФ). Списываются расходы на ремонт на основании:

• акта выполненных работ, счета-фактуры и платежных документов, если ремонт выполняла сторонняя фирма;
• сметы ремонтных работ, накладной на отпуск запчастей со склада, акта приема выполненных работ, акта списания изношенных запчастей, если ремонт был проведен своими силами.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Траты на ремонт должны быть экономически оправданными. Если, к примеру, вместо сломавшейся автомагнитолы будет установлена дорогостоящая звуковая система, налоговики посчитают это излишеством и снимут расходы, поскольку на способность авто приносить прибыль качество звука не влияет.

Любое транспортное средство должно быть застраховано и на него оформлен полис ОСАГО (ст. 4 закона «Об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев ТС» от 25.04.2002 № 40-ФЗ). Расходы на ОСАГО являются косвенными тратами и должны быть учтены в составе прочих расходов компании равными суммами в течение срока действия договора (п. 1 ст. 263, п. 6 ст. 272 НК РФ).

Дополнительно к ОСАГО компания может купить КАСКО. Это ее право, а не обязанность. КАСКО предоставляет расширенную страховую гарантию на автомобиль, поэтому стоит дороже. Траты на полис КАСКО относятся к прочим расходам компании (п. 3 ст. 263 НК РФ).

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! «Упрощенцы» могут учесть в расходах только ОСАГО, но не КАСКО (подп. 7 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

О бухгалтерском и налоговом учетах затрат на транспорт при УСН читайте в статье «Транспортные расходы при УСН «доходы минус расходы» .

Стоимость платной парковки можно учесть для целей налогообложения в качестве косвенных расходов (подп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ). Основанием для списания затрат будет служить парковочный чек, кассовый и товарный чек, а также акт об оказании услуг, если заключается договор долгосрочной аренды машино-места.

А вот если автомобиль попал на штрафстоянку или водитель нарушил ПДД, то оплату штрафов учесть в расходах нельзя в любом случае, как и любые другие административные штрафы (п. 2 ст. 270 НК РФ).

Расходы на аренду транспорта

Компания может не иметь ТС, а арендовать их у другой фирмы, физлица или платить работникам компенсацию за использование собственных авто в служебных целях.

Для целей налогообложения плата арендатора по договору аренды ТС включается в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией (подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ). Если автомобиль был арендован для осуществления основной деятельности фирмы (торговли или производства), расходы на аренду можно учесть в качестве прямых. Если же автомобиль используется в иных целях (например, для обслуживания административного персонала), такие траты лучше учесть в косвенных расходах. Обосновать выбранный порядок компания должна в учетной политике.

Арендатор в соответствии с договором аренды несет расходы на обслуживание автомобиля (ГСМ, страховку, ремонт и пр.). Такие траты учитываются аналогично ситуации, когда автомобиль находится в собственности компании.

Списывать расходы арендатор будет на основании подтверждающих документов: договоров, платежных документов, актов приемки-передачи ТС, путевых листов и т. д.

Если авто арендовано с экипажем, то расходы на его обслуживание несет арендодатель, а затраты на управление автомобилем компания может списать в составе расходов на оплату труда (п. 21 ст. 255 НК РФ) в соответствии с актом приемки-передачи услуг. Будут ли такие расходы относится к прямым или косвенным, зависит от сферы использования автомобиля.

Если компания платит работнику компенсацию за использование собственного легкового автомобиля на работе, такие траты можно списать только в пределах норматива, установленного в подп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ:

• для авто с объемом двигателя до 2 000 куб. см — 1 200 руб. в месяц;
• авто с двигателем свыше 2 000 куб. см — 1 500 руб. в месяц (постановление Правительства РФ от 08.02.2002 № 92).

Свыше этих сумм, по мнению чиновников, компания никакие траты на транспорт, принадлежащий сотруднику, учесть не может (письмо Минфина России от 23.03.2018 № 03-03-06/1/18366, от 04.12.2015 № 03-03-06/70852, от 16.05.2005 № 03-03-01-02/140).

Есть ли ограничения по признанию в расходах компенсации работнику за использование собственного грузового автомобиля, смотрите в материале «[ЛАЙФХАК] Компенсируем сотруднику расходы на личный автомобиль».

Компенсация сотруднику за использование транспорта является косвенным расходом компании, поскольку в ст. 318 НК РФ среди сумм, которые могут быть отнесены к прямым расходам, компенсации отсутствуют.

Итоги

Для удобства мы свели самые распространенные транспортные расходы в таблицу с указанием типа (прямые или косвенные).

Учетная политика: делим расходы на прямые и косвенные

Закон позволяет организациям вносить в учетную политику изменения, не связанные с изменением законодательства, лишь с начала налогового периода (ст. 313 НК РФ). А поскольку налоговый период по налогу на прибыль составляет год, то, выходит, изменить правила учета можно только раз в году. Понятно, что технически такие правки логичнее проводить в декабре. То есть сейчас самое время провести анализ применяемых методов учета, их эффективности и соответствия текущей ситуации в бизнесе. И при необходимости изменить учетную политику.

Вводная информация

Одним из условий, которое законодатель требует обязательно включить в учетную политику для целей налога на прибыль — порядок отнесения расходов к прямым и косвенным (ст. 318 НК РФ). И относиться к этому требованию формально не стоит. Правильное закрепление этого порядка важно, поскольку непосредственно влияет на уплачиваемую сумму налога. Ведь косвенные расходы можно учесть в полном объеме в периоде их осуществления. Прямые же признаются по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены. Понятно, что за этим распределением внимательно следят налоговики, дабы не допустить произвольного уменьшения суммы налога, перечисляемой в бюджет (путем завышения косвенных расходов). Поэтому и налогоплательщик должен четко понимать какие расходы (и, главное, — почему) он отнес к косвенным, а какие к прямым. Аргументированно изложить свою позицию по этому вопросу как раз и можно в учетной политике.

Кто делит расходы

Для начала определимся с тем, кто вообще должен задумываться о распределении расходов. Тут можно сразу выделить две категории налогоплательщиков, для которых данный раздел в учетной политике не актуален.

Во-первых, правилами распределения расходов на прямые и косвенные могут воспользоваться только те организации, которые работают по методу начисления. У налогоплательщиков, определяющих доходы и расходы кассовым методом, разделение расходов на прямые и косвенные не производится, поэтому соответствующий раздел в учетной политике попросту не нужен.

Во-вторых, подобное деление не актуально для организаций, которые занимаются оказанием услуг. Они имеют право все расходы учитывать в периоде их несения (п. 2 ст. 318 НК РФ, письмо Минфина России от 15.06.11 № 03-03-06/1/348). То есть, таким налогоплательщикам, делить, собственно, нечего — по сути, все расходы у них косвенные.

Все остальные налогоплательщики должны распределять расходы на прямые и косвенные, закрепив порядок такого распределения в учетной политике для целей налога на прибыль. Как же это сделать?

НК РФ — не правила, а ориентиры

В статье 318 НК РФ приведены виды расходов, которые законодатель считает возможным отнести к прямым.

Согласно статье 318 НК РФ к прямым расходам могут быть отнесены, в частности:

• материальные расходы на приобретение сырья, материалов, используемых в производстве либо выступающих необходимым компонентом при производстве товаров (работ, услуг), а также на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке в организации.
• расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказанияуслуг, а также страховые выплаты, начисленные на такие суммы;
• амортизация по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

Однако бухгалтеру важно знать, что этот перечень носит лишь рекомендательный характер. Ведь в Кодексе прямо сказано «могут быть отнесены, в частности». Проще говоря, даже прямо названные в этом перечне затраты налогоплательщик вправе в своей учетной политике отнести к косвенным. И наоборот, включить в прямые можно любые другие затраты, не названные прямо в статье 318 НК РФ.

Однако делать такие «переносы» произвольно нельзя. Отнесение расходов к прямым или косвенным должно быть обоснованным. Такое требование предъявляют и налоговые органы (письмо ФНС России от 24.02.11 № КЕ-4-3/2952@; см. «ФНС: распределение расходов на прямые и косвенные должно быть обоснованным»), и суды (см. определение ВАС РФ от 22.06.12 № ВАС-7511/12).

Как обосновать косвенность расхода

В упоминавшемся выше письме ФНС России сказано: хотя глава 25 НК РФ не ограничивает организацию в отнесении тех или иных расходов к прямым или косвенным, из положений ст.ст. 252, 318 и 319 НК РФ следует, что выбор этот должен быть обоснованным. Обоснованность должна заключаться в том, что косвенными не могут быть затраты, которые связаны с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

Другими словами, механизм распределения затрат должен содержать экономически обоснованные показатели, обусловленные технологическим процессом. Отнести отдельные затраты, связанные с производством товаров (работ, услуг), к косвенным можно только при отсутствии реальной возможности отнести их к прямым расходам с применением экономически обоснованных показателей.

Вторят налоговикам и представители судебной власти: предоставляя налогоплательщику возможность самостоятельно определять учетную политику, включая формирование состава прямых расходов, глава 25 НК РФ не рассматривает этот процесс как зависящий исключительно от воли организации. Напротив, ст. 318 и ст. 319 НК РФ относят к прямым расходам только те затраты, которые непосредственно связаны с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг). Поэтому если отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу изготовления данного вида продукции (работ, услуг) невозможно, то в учетной политике нужно определить механизм их распределения с применением экономически обоснованных показателей (см. определение ВАС РФ от 22.06.12 № ВАС-7511/12).

Поразительное единодушие! Но, к сожалению, никакой конкретики. Поэтому давайте посмотрим на конкретных примерах, как должно выглядеть в учетной политике использование таких «экономически обоснованных показателей».

Амортизация по движимым ОС

В любой организации имеются основные средства, для производства продукции не используемые. Речь идет об оргтехнике, компьютерах, мебели, транспорте, предназначенных для управленческого персонала.
Соответственно, амортизацию по таким основным средствам с полным правом можно признать косвенным расходом, указав на это в учетной политике компании.

Амортизация по недвижимости

Несколько сложнее ситуация с помещениями. Ведь, зачастую, и производственные, и непроизводственные мощности располагаются в одном и том же здании. Делить амортизацию единого объекта Налоговый кодекс не разрешает. Это означает, что компании нужно четко определиться: относятся подобные затраты к прямым или косвенным.

Сделать это можно путем экономического анализа. Необходимо посмотреть, сколько (в процентном отношении) площади занято производственными мощностями, а сколько — непроизводственными. Если получится, что производственные площади занимают явно меньше половины, то суммы амортизации по всему помещению можно признать косвенными расходами (см. определение ВАС РФ от 16.08.12 № ВАС-9792/12, где судьи признали законным включение в состав косвенных расходов амортизации по зданию, где производственное оборудование занимало не более 30-50% площади помещений).

При этом в учетной политике рекомендуем закрепить не только сам факт отнесения данных затрат к косвенным, но и основные моменты расчетов. Это можно сделать, например, в приложении к учетной политике. В случае спора бухгалтеру не придется заново готовить доказательства — они всегда будут под рукой.

Оплата труда

Как уже упоминалось, в любой организации, есть персонал, напрямую в производстве продукции не задействованный. При этом расходы на оплату труда и приходящиеся на них суммы страховых взносов на обязательное страхование статья 318 НК РФ называет в числе прямых расходов. Но в отношении управленческого персонала налогоплательщик вправе признать такие затраты косвенными (см. письмо Минфина России от 20.09.11 № 03-03-06/1/578). В частности, косвенными расходами могут быть затраты на оплату труда руководителя, работников бухгалтерии, финансовой и кадровой служб. Таким образом, расходы на оплату труда непроизводственного персонала, включая суммы страховых взносов можно учитывать в расходах единовременно. Единственное условие для этого — включение соответствующего пункта (об отнесении данных расходов к косвенным) в учетную политику организации.

Арендные платежи

Отнесение арендных платежей к прямым или косвенным расходам напрямую зависит от того, что именно арендуется и как предмет аренды используется компанией. Понятно, что арендные платежи за станки или компьютеры, которые используются для производства продукции, иначе как к прямым расходам не отнесешь. А вот плату за аренду офиса уже можно рассматривать с точки зрения доли, которую в этом офисе занимает «производственная часть» (см. постановление АС Московского округа от 30.09.14 № Ф05-10544/14). А поскольку данные соотношения могут из года в год меняться, то это лишний повод провести аудит учетной политики и привести ее в соответствие с реальностью, чтобы и налоги не переплачивать, и конфликта с инспекторами избежать.

Производственные расходы: прямые и косвенные

Особенности разделения «прибыльных» расходов на прямые и косвенные

Производственные расходы делятся на прямые и косвенные. Все они, если обоснованны и подтверждены, в конце концов уменьшают налоговую базу по прибыли, но в разное время.

Посмотрим, как правильно классифицировать свои производственные расходы и чем нужно руководствоваться. Ведь правильное деление таких расходов поможет сделать учет максимально безопасным в случае налоговой проверки.

Зачем нужно деление расходов на прямые и косвенные

Деление расходов текущего периода на прямые и косвенные требуется для правильного установления момента признания затрат в составе расходов, которые уменьшают доходы текущего периода:

• прямые расходы списываются на уменьшение налоговой базы только после реализации продукции, в расходах на производство которой они учтены. Сформированная сумма прямых расходов текущего месяца подлежит ежемесячному распределению между НЗП (незавершенным производством) и изготовленной в течение месяца продукцией (выполненными работами, оказанными услугами). Затем рассчитывается сумма прямых расходов, приходящаяся на готовую, отгруженную и реализованную в текущем месяце продукци

Четкой методики распределения прямых расходов на остатки НЗП и произведенной продукции в Налоговом кодексе нет. Конкретные правила такого распределения разрабатываются организацией с учетом специфики производства;

• косвенные расходы списываются на уменьшение налоговой базы сразу — в том месяце, в котором возникли (без привязки к реализации продукции).

Учтите, что если определенные затраты связаны с получением доходов в течение нескольких отчетных периодов, то необходимо распределить такие расходы между разными периодами исходя из принципа равномерности признания доходов и расходов, а уже потом учитывать их при формировании «прибыльной» базы, ориентируясь на то, являются они прямыми или косвенным Минфин рекомендует равномерно признавать, к примеру, арендные платежи (если они относятся к нескольким периода расходы на сертификацию продукци затраты на приобретение прав на программные продукты, когда в договоре указан период предоставления неисключительных Также надо постепенно признавать в качестве затрат текущего периода единовременный платеж по договору страховани

Таким образом, чем меньше перечень прямых расходов, тем больше перечень косвенных, а значит, ваши затраты будут быстрее учтены при расчете налогооблагаемой прибыли.

Перечень прямых расходов должен быть обоснованным

В гл. 25 НК РФ перечни и прямых, и косвенных расходов открытые. Организация сама выбирает, к какой группе расходов относить те или иные затраты, и закрепляет это в учетной политике для целей налогообложени Утвержденные перечни можно менять, но не чаще одного раза в

Однако есть прямые расходы, которые прямо упомянуты в п. 1 ст. 318 Налогового кодекса. Это:

• затраты на сырье или материалы, используемые в производстве товаров, комплектующие изделия, полуфабрикаты — те затраты, которые поименованы в подп. 1, 4 п. 1 ст. 254 НК РФ;
• расходы на оплату труда персонала, участвующего в производственном процессе, а также соответствующие взносы на обязательное социальное страхование;
• суммы амортизации основных средств, используемых при производстве.

Обычно организации расширяют этот перечень прямых расходов за счет затрат:

• на услуги сторонних организаций, непосредственно связанные с производством продукции (расходы на переработку сырья на давальческой основе, на субподрядные работы и т. д.);
• на аренду и коммунальные платежи по производственным помещениям;
• на страхование производственного оборудования и помещений.

Если у вас слишком маленький перечень прямых расходов, это может привлечь ненужное внимание проверяющих

Встречаются расходы, которые исходя из своей сущности могут показаться прямыми, однако в налоговом учете их без проблем можно отнести к косвенным. Яркий пример тому — амортизационная премия. Ее (в отличие от обычной амортизации) можно учитывать как косвенный расход, вне зависимости от того, как и где используется оборудование, в том числе и когда амортизационная премия начисляется при реконструкции, достройке или модернизаци

В большинстве случаев для того, чтобы убрать какой-то расход из списка прямых (которые упомянуты в гл. 318 НК РФ в качестве ориентировочных), нужны веские основания. Иначе претензии налоговиков гарантированы. Проверяющие считают, что механизм распределения затрат на производство должен содержать экономически обоснованные показатели, обусловленные технологическим процессо

Если утвердить в учетной политике необоснованно узкий перечень прямых расходов, проверяющим это не понравится. Так, одна организация, занимающаяся производством автомобилей, учитывала в качестве прямых расходов только материалы (основные, возвратные отходы, покупные комплектующие и полуфабрикаты собственного производства) и транспортно-заготовительные расходы. Все остальное учитывалось как косвенные расходы. Инспекторы посчитали, что без оборудования и работников невозможно производство автомобилей. А значит, в перечень прямых расходов надо включить амортизацию основных средств, используемых в производстве, затраты на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства, а также страховые взносы. И суд поддержал инспекци

Кроме того, налоговики считают, что, если какой-либо расход нельзя отнести к конкретному производственному процессу по изготовлению какого-либо вида продукции (выполнению работ, оказанию услуг), это не означает, что такой расход надо учитывать как косвенный. Организация должна в своей учетной политике определить обоснованный механизм распределения таких расходо В остальных случаях действует общее правило: только когда нет реальной возможности включить отдельные затраты в прямые расходы, применив при этом экономически обоснованные показатели, организация может отнести такие затраты к косвенным расхода

Разрабатывать методику распределения, по мнению налоговых органов, надо и в случае, если у вас несколько видов деятельности. Списать все расходы в косвенные без споров вам не дадут. Но иногда суды принимают сторону налогоплательщиков. Однажды рассматривался такой случай: рыбодобывающее предприятие учло расходы на приобретение топлива и наживы как косвенные. Инспекция настаивала, что они должны учитываться как прямые, поскольку без них невозможен вылов рыбы, ее переработка и доставка. Однако предприятие занималось еще и производством рыбопродукции из покупного сырья, а также сдачей судов в аренду с экипажем. Суд согласился с тем, что организация не имела возможности отнести спорные затраты к прямым расхода

Если с нового года вы изменили в учетной политике группы расходов, относящихся к прямым или косвенным, то в следующий раз вы сможете это сделать не ранее чем через 2 года

Споры возникают и тогда, когда в ходе основного вида деятельности сама собой появляется попутная продукция. Так, одна организация производила основную продукцию (полезное ископаемое медно-колчеданную руду) и попутную продукцию (бедную серно-колчеданную руду). При этом добыча последней была вынужденной. В бухгалтерском и налоговом учете себестоимость попутной продукции определялась только в сумме расходов на ее дробление и транспортировку. Инспекция сочла, что все прямые расходы на извлечение руды надо распределять на добычу как основной, так и попутной продукции. Отметим, что при таком подходе стоимость бедной руды была бы сопоставима (или даже превышала бы) стоимость ценной руды, что экономически неверно. Суд инспекторов не поддержал. Он указал, что в НК нет правила об определении различных составов прямых расходов при производстве основной и попутной продукции. Поэтому все прямые расходы на извлечение руды связаны с добычей основной продукци

Иногда для того, чтобы определить важность и степень участия того или иного вида затрат в производстве продукции, нужен эксперт. Так, однажды налоговики, изучив технологический регламент, выявили, что в процессе производства в качестве теплоносителя используется природный газ. Из этого они сделали вывод: затраты на приобретение газа надо учитывать как прямые. Но организация, занимающаяся производством цемента, включала их в состав косвенных расходов. Суд поддержал организацию, указав, что налоговый орган сделал свой вывод, не обладая специальными познаниями в области химической технологии и не привлекая эксперта. Природный газ не является основой и необходимым компонентом цемента, поэтому его можно учитывать в качестве косвенного расход

Сравнение с бухучетом

За основу налогового перечня прямых расходов можно взять бухгалтерский перечень затрат, включаемых в себестоимость. Ведь именно из бухучета видно, насколько тот или иной расход связан с производством продукции. К примеру, страховые взносы с зарплаты производственных работников учитываются в прямых расходах в налоговом учете, если они включаются в себестоимость продукции в бухгалтерском учет

В бухучете цель — посчитать реальные затраты на производство одного изделия. Список затрат, включаемых в себестоимость продукции, может включать в себя только прямые затраты (в бухучете это расходы, которые непосредственно нужны для производства продукции: сырье, материалы, зарплата производственных рабочих, амортизация производственного оборудования и т. д.). Либо в себестоимость продукции могут включаться и другие виды расходов — общепроизводственных и общехозяйственных — в определенной доле.

В бухучете есть несколько способов расчета себестоимости (к примеру, она может быть полной или усеченной). Выбранный организацией способ должен быть указан в бухгалтерской учетной политике.

Если в бухучете перечень затрат, включаемых в себестоимость, слишком короткий, то при его переносе в налоговую учетную политику тоже могут быть проблемы. Так, в одном судебном споре предприятие, производящее макароны, определяло в бухучете усеченную себестоимость, в основе формирования которой было распределение затрат на переменные (прямые) и постоянные (косвенные). К косвенным затратам были отнесены те, которые связаны с производством нескольких видов продукции, в том числе и расходы на содержание и эксплуатацию оборудования, общепроизводственные и общехозяйственные расходы. Инспекция сочла это ошибкой. Однако суд согласился с доводами предприяти ведь учет амортизации как косвенного расхода соответствует отраслевым бухучетным Методическим рекомендация

Но, как правило, перечень бухгалтерских прямых расходов шире, чем список налоговых прямых расходов в п. 1 ст. 318 НК РФ. Поэтому если в налоговом учете вы воспользуетесь бухгалтерским перечнем, претензий к вам со стороны проверяющих быть не должн

К примеру, если в организации выпускается всего один вид продукции, то все производственные расходы лучше учитывать как прямые налоговые расходы. Лишь общехозяйственные расходы (к примеру, зарплату дирекции, бухгалтерии и плату за аренду офиса) можно считать косвенными налоговыми расходами.

Однако с налоговой классификацией общехозяйственных расходов в качестве прямых или косвенных возникают сложности у строительных организаций:

• одна строительная компания отнесла к прямым все виды затрат, возникающих на начальной стадии строительства объекта недвижимости, в том числе суммы земельного налога и арендной платы за офисные помещения. Все эти расходы были учтены после сдачи построенного жилого дома. Налоговикам это не понравилось, но доказать, что спорные расходы должны были быть списаны как косвенные в периоде их возникновения, они не смогл
• в другом деле налоговикам, наоборот, не понравилось то, что общехозяйственные расходы (включая зарплату управленческого персонала) строительная организация учла как косвенные. Они требовали распределения этих расходов между строящимися объектами. Спорные общехозяйственные расходы были связаны с проведением выставочных и презентационных мероприятий, направленных на привлечение внимания к проекту инвесторов, то есть были связаны не только со строительной деятельностью. Поэтому суд налоговиков не поддержа

Если вы с очередного года меняете учетную политику и какие-то прямые расходы становятся косвенными, вы не сможете по состоянию на 1 января года (в котором изменение учетной политики вступает в силу) единовременно списать все накопленные прямые расходы, относящиеся к незавершенному производству, в уменьшение налоговой Такие накопленные затраты по-прежнему надо списывать по мере реализации продукци

Прямые и косвенные затраты

Разделение прямых и косвенных затрат проводится для расчета налоговой базы и формирования себестоимости. Такое деление важно для бухучета и налогового учета. В организациях различных отраслей расходы одного вида могут классифицироваться по-разному. Чтобы корректно распределять затраты, нужно дать им верное определение.

Прямые затраты

Прямые затраты формируют себестоимость только одного вида продукции. В учетной политике вы должны самостоятельно определять затраты, относимые к прямым.

Примеры прямых затрат:

• материально-производственные запасы, комплектующие и полуфабрикаты;
• зарплата работников основного производства и социальные выплаты;
• амортизация оборудования основного производства.

Перечень прямых затрат представлен в ст. 318 НК РФ, он открытый и может включать другие расходы по вашему усмотрению. Однако перед тем как включить затраты в список прямых, обратите внимание: они должны быть непосредственно связаны с производством и реализацией товаров, работ и услуг.

Для торговых организаций есть отдельный список прямых расходов, который строго регламентирован и не подлежит изменениям. К ним относятся стоимость приобретенных товаров и затраты на транспортировку.

Косвенные затраты

Использование облачного сервиса Контур.Бухгалтерия поможет вам верно разделить расходы на прямые и косвенные, а также своевременно и в полном размере их отразить.

Косвенные затраты формируют себестоимость нескольких видов продукции одновременно. Нет возможности прямо установить, на какую продукцию их относить. Эти расходы обеспечивают производственные процессы и работу организации в целом. Примеры косвенных затрат:

• коммунальные платежи;
• заработная плата вспомогательного персонала, административных работников и управленцев;
• амортизация вспомогательного оборудования;
• маркетинговые акции для рекламы компании.

В Налоговом кодексе говорится, что все затраты, которые вы не отнесли к прямым в учетной политике, классифицируются как косвенные. К косвенным расходам не стоит относить внереализационные, так как они не имеют прямой связи с производством и реализацией товаров, работ и услуг. Распределяйте косвенные затраты пропорционально на все виды продукции. Для распределения выберите базу. Базой могут быть переменные затраты, например, зарплата или стоимость материалов.

Постоянные и переменные затраты

Среди всех затрат на предприятии выделяются постоянные и переменные. Постоянные затраты не связаны с объемом выпускаемой продукции и при его увеличении или уменьшении остаются неизменными. Переменные, напротив, напрямую зависят от производственных объемов и пропорционально увеличиваются. Эти понятия являются условными.

Комбинации разных типов затрат

Использование облачного сервиса Контур.Бухгалтерия поможет вам верно разделить расходы на прямые и косвенные, а также своевременно и в полном размере их отразить.

Классификация затрат основана на разных критериях, поэтому возможны их комбинации. Существуют переменные и постоянные прямые и косвенные затраты.

Прямые затраты тесно связаны с производством, поэтому их большая часть относится к переменным. Но есть исключения: например, зарплата супервайзера, контролирующего процесс производства продукции определенного вида. Его зарплата не зависит от производственных объемов, что говорит о постоянном характере затрат, а отношение к конкретному виду продукции делает их прямыми.

На постоянные и переменные разделяют и косвенные затраты. К постоянным можно отнести аренду офиса, а к переменным расходы на инструменты, вспомогательные материалы и пр.

Прямые и косвенные затраты в бухгалтерском учете

Из всех затрат на изготовление продукции складывается ее себестоимость. На счете 20 сосредоточены почти все расходы производственного характера, которые можно отнести к прямым. Счет основного производства по дебету корреспондирует со счетами 02, 10, 23, 25, 26, 60, 69, 70 по кредиту. Чтобы определить себестоимость изделия определенного вида, к счету 20 открывайте аналитические счета по отдельным видам изделий и затрат. Это упростит процедуру формирования себестоимости по видам.

Косвенные затраты содержатся на счетах 25 и 26. Для составления проводок по кредиту применяются те же корреспонденции, что и для прямых затрат. Не забывайте, что относить косвенные расходы напрямую на себестоимость одного изделия нельзя. Выберите обоснованную базу распределения и отметьте свой выбор в учетной политике.

Прямые и косвенные расходы в налоговом учете

Использование облачного сервиса Контур.Бухгалтерия поможет вам верно разделить расходы на прямые и косвенные, а также своевременно и в полном размере их отразить.

В налоговом учете расходы тоже разделяют на прямые и косвенные, но с другими целями. Задача бухучета — формирование себестоимости единицы продукции, а для налогового учета важно, в какой момент затраты относятся на стоимость продукции. Размер налоговой базы будет изменяться в зависимости от величины прямых и косвенных расходов.

Прямые расходы относятся на текущий налоговый период только после того, как продукция, на стоимость которой они отнесены, была реализована.

Косвенные расходы никак не связаны с реализацией, они уменьшают налоговую базу в том же отчетном периоде, в котором возникают.

Если в вашей организации объем косвенных расходов превышает прямые, то затраты будут учитываться раньше, и размер налогооблагаемой прибыли снизится. Нужно внимательно следить за обоснованием ваших решений по отнесению расходов к косвенным. Если занижать величину прямых расходов или неверно их учитывать, налоговые органы могут посчитать это нарушением и привлечь к ответственности.

Порядок списания расходов

Независимо от того когда поступит оплата за продукцию, прямые расходы нужно списывать в том периоде, в котором продукция была реализована. Даже если оплата поступит в следующем отчетном периоде. Не стоит списывать расходы на готовую продукцию на складах, НЗП, и отгруженные товары.

Прямые расходы можно единовременно списать только организациям, оказывающим услуги. Они могут относить весь объем прямых затрат на отчетный период. Для организаций, занимающихся выполнением работ, это правило не действует, так как при выполнении работ результат представлен в материальной форме.

Косвенные расходы в налоговом учете не подлежат распределению. Они списываются единовременно, в том же налоговом периоде, в котором были произведены. Размер налогооблагаемой прибыли при этом снижается.

Для сближения бухучета и налогового учета постарайтесь уравновесить размер производственной себестоимости с прямыми расходами в налоговом учете.

Использование облачного сервиса Контур.Бухгалтерия поможет вам верно разделить расходы на прямые и косвенные, а также своевременно и в полном размере их отразить. В течение 14 дней вы можете бесплатно вести учет и составлять отчетность в Контур.Бухгалтерии.